Los impuestos municipales potestativos

Los impuestos municipales potestativos (2)

3.1. El Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras

3.2. El Impuesto sobre Incrementos de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana

3.2. El Impuesto sobre Incrementos de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana

Se trata de otro de los impuestos que la LHL califica como de exacción potestativa por parte de los ayuntamientos, y su regulación básica se encuentra recogida en los artículos 105 a 111 de la citada norma.

Se dice que el fundamento de este impuesto es la participación que el ayuntamiento debe tener en las plusvalías generadas en los terrenos de naturaleza urbana de propiedad particular con ocasión de la actuación urbanística y la realización de obras y servicios públicos por parte de las Administraciones públicas. La razón de ser de todo ello se encuentra en el artículo 47 de la Constitución, que señala que “la comunidad participará en las plusvalías que genere la actuación urbanística de los entes públicos”.

El hecho imponible del impuesto que nos ocupa en esta ocasión es el incremento de valor que experimenten los terrenos de naturaleza urbana a efectos del IBI que se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los mismos por cualquier título o con ocasión de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

Ejemplos de negocios jurídicos que suponen una transmisión de la propiedad serían: la compraventa, la permuta, la donación, la herencia, los excesos en adjudicación, la expropiación forzosa, la subasta judicial o notarial, la usucapión.

Ejemplos de derechos reales de goce limitativos de dominio serían: derecho de usufructo vitalicio o temporal, derecho de uso vitalicio o temporal, derecho de habitación, derecho de enfiteusis, derecho de superficie, censos, concesiones administrativas o las servidumbres.

La existencia de incremento es requisito necesario de cara a la sujeción al impuesto. Así, en el supuesto de que el sujeto pasivo no hubiera visto incrementado el valor del terreno en el tiempo en el que él ha ostentado un título del que se deriva una sujeción al impuesto, no resultaría obligado por el mismo. Para demostrar esa inexistencia del incremento de valor, el mismo cuenta con todos los medios admitidos en derecho. La razón de ser de esta norma es el hecho de que no se produce en estos casos el hecho imponible del impuesto: “el incremento de valor”.

No obstante, la LHL señala como supuesto de no sujeción el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del IBI.

En consecuencia, con ello está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos a efectos de dicho impuesto, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el catastro o en el padrón de aquél. Con ello se evita un efecto perjudicial para el ayuntamiento en caso de un eventual retraso en la asignación de valores catastrales por parte de la Dirección General del Catastro, que podría incidir, de no estar la norma redactada en tales términos, en una menor recaudación a favor del ente local.

Asimismo, estará sujeto al impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del IBI.

.:: Ejemplo ::.

D. Adelino P. es titular en el municipio de Santa Pola (Alicante) de un chalé sito en una urbanización no legalizada, cuyo terreno aún cuenta con la calificación de rústico en el catastro y en el padrón correspondientes, el cual se está planteando vender.

A pesar de su calificación como rústico, estamos ante un supuesto de terreno que a efectos del IBI debe ser calificado como urbano, lo cual implica que su transmisión genera la sujeción al impuesto sobre incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana.

Por otra parte, no se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes. Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial.

También la Ley del Impuesto sobre Sociedades 43/1995, de 27 de diciembre, en su disposición adicional 8.ª declara no sujetas al impuesto que nos ocupa las operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en el Capítulo VIII del Título VIII de la citada ley que regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, a excepción de las relativas a aportaciones de terrenos encuadradas dentro de las aportaciones no dinerarias especiales reguladas en el artículo 108 cuando no se hallen integradas en una rama de actividad. No se establecerán fórmulas de compensación por la imposición de este supuesto de no sujeción a favor de los municipios.

Por otra parte, el Real Decreto Legislativo 1/1992, de 26 de junio, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, señala en su artículo 159.4 que las transmisiones de terrenos que se realicen como consecuencia de la constitución de la junta de compensación por aportación de los propietarios de la unidad de ejecución, en el caso de que así lo dispusieran los estatutos, o en virtud de expropiación forzosa, y las adjudicaciones de solares que se efectúen a favor de los propietarios miembros de dichas juntas y en proporción a los terrenos incorporados por aquéllos, no tendrán la consideración de transmisiones de dominio a los efectos de la exacción del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana. Cuando el valor de los solares adjudicados a un propietario exceda del que proporcionalmente corresponda a los terrenos aportados por el mismo, se girarán las liquidaciones procedentes en cuanto al exceso.

Asimismo, la misma norma señala en su artículo 170 que las adjudicaciones de terrenos a que dé lugar la reparcelación, cuando se efectúen en favor de los propietarios comprendidos en la correspondiente unidad de ejecución y en proporción de sus respectivos derechos, no tendrán la consideración de transmisiones de dominio a los efectos de la exacción del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana. Cuando el valor de los solares adjudicados a un propietario exceda del que proporcionalmente corresponda a los terrenos aportados por el mismo, se girarán las liquidaciones procedentes en cuanto al exceso.

La LHL también señala que están exentos de este impuesto los incrementos de valor que se manifiesten a consecuencia de los actos siguientes:

  • La constitución y transmisión de cualesquiera derechos de servidumbre.
  • Las transmisiones de bienes que se encuentren dentro del perímetro delimitado como conjunto histórico-artístico o hayan sido declarados individualmente de interés cultural, según lo establecido en la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, cuando sus propietarios o titulares de derechos reales acrediten que han realizado a su cargo obras de conservación, mejora o rehabilitación en dichos inmuebles. Se deja para la ordenanza fiscal el establecimiento de los aspectos sustantivos y formales de la exención.
  • Asimismo, están exentos de este impuesto los incrementos de valor correspondientes cuando la obligación de satisfacer dicho impuesto recaiga sobre las siguientes personas o entidades:

– El Estado, las comunidades autónomas y las entidades locales a las que pertenezca el municipio, así como los organismos autónomos del Estado y las entidades de derecho público de análogo carácter de las comunidades autónomas y de dichas entidades locales.

– El municipio de la imposición y demás entidades locales integradas o en las que se integre dicho municipio así como sus respectivas entidades de derecho público de análogo carácter a los organismos autónomos del Estado.

– Las instituciones que tengan la calificación de benéficas o benéfico-docentes.

– Las entidades gestoras de la Seguridad Social y las mutualidades de previsión social reguladas por la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de Ordenación y Supervisión de los Seguros Privados.

– Las personas o entidades a cuyo favor se haya reconocido la exención en tratados o convenios internacionales.

– Los titulares de concesiones administrativas revertibles respecto de los terrenos afectos a las mismas.

– La Cruz Roja Española.

– Las entidades sin fines lucrativos. Cuando el acto se realice a título oneroso la exención estará condicionada a la exención de los terrenos en el IBI.

En este impuesto es fundamental la diferencia entre los supuestos de no sujeción y los de exención, dadas las diferentes consecuencias que tienen ambas situaciones de cara a la determinación de la cuota tributaria a satisfacer por el mismo y a las operaciones de planificación fiscal que se derivan de su diferente regulación. Así, en los supuestos de no sujeción no se produce el devengo del impuesto, por lo que tampoco se ve interrumpido el periodo de generación del incremento de valor, de tal modo que tal periodo se computaría desde la fecha de la última transmisión sujeta y no exenta, sin tener en cuenta la transmisión no sujeta. En cambio, en los supuestos de exención sí se produce el devengo del impuesto (aunque el legislador beneficia la transmisión con una cuota cero), de tal modo que cuando el bien se vuelva a transmitir en una operación sujeta y no exenta el periodo de generación del incremento de valor se computará desde la fecha de la transmisión sujeta exenta.

.:: Ejemplo ::.

D. Ricardo y Doña Isabel, casados y en régimen de gananciales, adquieren el 6 de junio de 1991 una finca urbana en el municipio de Mora (Toledo). El 30 de octubre de 1999 constituyen sobre ella una servidumbre de paso. Tras su divorcio, deciden quedarse cada uno con la mitad de la finca, para lo cual proceden a su segregación, que se formaliza el 15 de agosto de 2001. Finalmente, ante la falta de liquidez que le ha producido la apertura de un negocio, doña Isabel procede a la transmisión de su parte de la finca el 13 de febrero de 2003.

Dado que el pago por la constitución de la servidumbre está exento de tributación y que tanto la disolución de la sociedad de gananciales realizada con ocasión del divorcio como la segregación no están sujetas al mismo (no hay transmisión), el periodo de generación del incremento de valor irá desde el 30 de octubre de 1999 (la exención interrumpe el periodo) al 13 de febrero de 2003. Con la constitución de la servidumbre han evitado que el periodo de generación se remontara al 6 de junio de 1991, fecha de la adquisición.

La LHL dice que es sujeto pasivo del impuesto a título de contribuyente el que obtiene para sí la ganancia que supone el incremento de valor, que es:

  • En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título lucrativo, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 33 de la LGT, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate. Por ejemplo, el donatario en la donación o el heredero en la herencia.
  • En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título oneroso, la persona física o jurídica, o la entidad a que se refiere el artículo 33 de la LGT, que transmita el terreno, o que constituya o transmita el derecho real de que se trate. Por ejemplo, el vendedor en la compraventa o el nudo propietario en la constitución del usufructo.

En estos supuestos, tendrá la consideración de sujeto pasivo sustituto del contribuyente la persona física o jurídica o la entidad a que se refiere el artículo 33 de la LGT, que adquiera el terreno o a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate, cuando el contribuyente sea una persona física no residente en España. Por ejemplo, si el vendedor de una vivienda es residente en Dinamarca, el sujeto pasivo sustituto del impuesto será el comprador de la misma.

La base imponible del impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un periodo máximo de 20 años. Pero ese incremento puede coincidir con la situación del mercado o no. Realmente es un incremento determinado conforme a un procedimiento y unos baremos que la misma ley establece.

Así, se señala que para determinar el incremento de valor se aplicará sobre el valor del terreno (el fijado en ese momento a efectos del IBI) en el momento del devengo (el de la transmisión o constitución de derecho real) el porcentaje que resulte del siguiente cuadro:

Periodo de 1 hasta 5 años
(% anual) máximo

Periodo de hasta 10 años
(% anual) máximo

Periodo de hasta 15 años
(% anual) máximo

Periodo de hasta 20 años
(% anual) máximo

3,7

3,5

3,2

3,0

El porcentaje a aplicar sobre el valor del terreno en el momento del devengo será el resultante de multiplicar el porcentaje anual fijado por el ayuntamiento para el periodo que comprende el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto el incremento.

Los porcentajes anuales contenidos en el cuadro anterior podrán ser modificados por las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

Para determinar el porcentaje anual aplicable a cada operación concreta y para determinar el número de años por los que se ha de multiplicar dicho porcentaje anual, sólo se considerarán los años completos que integren el periodo de puesta de manifiesto del incremento de valor, sin que a tales efectos puedan considerarse las fracciones de años de dicho periodo.

.:: Ejemplo ::.

D. Jesús G. transmite mediante compraventa el 10 de marzo de 2003 un local de su propiedad sito en Valladolid, que adquirió el 23 de febrero de 1995 mediante el mismo tipo de negocio jurídico. Se sabe que el citado municipio ha establecido los porcentajes máximos que le permite la LHL.

El porcentaje a aplicar sobre el valor catastral del suelo será en este caso del 28% ( = 3,5% x 8 años).

No obstante, cuando el valor fijado a efectos del IBI sea consecuencia de una ponencia de valores que no refleje modificaciones de planeamiento aprobadas con posterioridad a la aprobación de la citada ponencia, se podrá liquidar provisionalmente este impuesto con arreglo al mismo. En estos casos, en la liquidación definitiva se aplicará el valor de los terrenos una vez se haya obtenido conforme a los procedimientos de valoración colectiva que se instruyan, referido a la fecha del devengo. Cuando esta fecha no coincida con la de efectividad de los nuevos valores catastrales, éstos se corregirán aplicando los coeficientes de actualización que correspondan, establecidos al efectos en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

Asimismo, cuando el terreno, aun siendo de naturaleza urbana o integrado en un bien inmueble de características especiales, en el momento del devengo del impuesto no tenga determinado valor catastral en dicho momento, el ayuntamiento podrá practicar la liquidación cuando el referido valor catastral sea determinado, refiriendo dicho valor al momento del devengo.

Pero, al obligar la norma en estos casos a retrotraer el valor a efectos del IBI al momento del devengo del impuesto sobre incremento de valor, deberá procederse a deflactar ese valor en función del lapso de tiempo que medie, con el fin de que el sujeto pasivo del impuesto no se vea perjudicado ante un eventual incremento del valor del inmueble respecto del momento del devengo.

En la constitución y transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio, el cuadro de porcentajes anuales se aplicará sobre la parte del valor que a efectos del IBI corresponda una vez aplicado a éste el porcentaje que corresponda conforme a las normas del ITP y AJD.

.:: Ejemplo ::.

Supongamos que Doña Margarita A. cede el usufructo de una vivienda de su propiedad sita en Alcorcón (Madrid), y con un valor catastral del suelo de 30.000 euros, a su hermana Doña Pilar A. por un periodo de cinco años.

Sabiendo que el usufructo temporal se valora en el ITP y AJD por el 2% del valor del bien al tiempo de la constitución del derecho real por cada año de duración del mismo con el límite del 70%, el valor a efectos del impuesto que nos ocupa sería:

5 años de duración x 2% = 10%

30.000 euros valor suelo x 10% = 3.000 euros

En la constitución o transmisión del derecho a elevar una o más plantas sobre un edificio o terreno, o del derecho de realizar la construcción bajo suelo sin implicar la existencia de un derecho real de superficie, el cuadro de porcentajes anuales se aplicará sobre la parte del valor a efectos del IBI que represente, respecto del mismo, el módulo de proporcionalidad fijado en la escritura de transmisión o, en su defecto, el que resulte de establecer la proporción entre la superficie o volumen de las plantas a construir en vuelo o subsuelo y la total superficie o volumen edificados una vez construidas aquéllas.

.:: Ejemplo ::.

D. Mariano P. cede a su hermano D. José Luis P. el derecho a elevar una planta sobre un edificio de su propiedad que tiene un valor catastral del suelo de 60.000 euros y que conforme a la legislación urbanística aplicable puede ser elevado en tres plantas.

El derecho que adquiere D. José Luis habrá de valorarse en un tercio del valor total del terreno: 20.000 euros.

En los supuestos de expropiaciones forzosas, el cuadro de porcentajes anuales se aplicará sobre la parte del justiprecio que corresponda al valor del terreno, salvo que el valor del mismo a efectos del IBI fuese inferior, en cuyo caso prevalecerá este último sobre el justiprecio.

Cuando se modifiquen los valores catastrales como consecuencia de un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, se tomará, a efectos de la determinación de la base imponible de este impuesto, como valor del terreno o de la parte de éste según las reglas que se acaban de exponer, el importe que resulte de aplicar a los nuevos valores catastrales la reducción que en cada caso fijen los respectivos ayuntamientos. Dicha reducción tendrá como límite máximo el 60% y como límite mínimo el 40%. Dentro de estos límites, los ayuntamientos podrán fijar para cada uno de los cinco primeros años de efectividad de los nuevos valores catastrales un tipo de reducción distinto. En los municipios cuyos ayuntamientos respectivos no fijen la reducción, ésta se aplicará, en todo caso, al tipo del 60%. Todo ello no será de aplicación a los supuestos en los que los valores catastrales resultantes del procedimiento de valoración colectiva correspondiente sean inferiores a los hasta entonces vigentes. El valor catastral reducido en ningún caso podrá ser inferior al valor catastral del terreno antes del procedimiento de valoración colectivo.

La cuota de este impuesto será el resultado de aplicar a la base imponible los tipos correspondientes de la escala de gravamen, la cual será fijada por el ayuntamiento, sin que el tipo impositivo pueda ser superior al 30%.

Dentro del límite señalado, los ayuntamientos podrán fijar un solo tipo de gravamen, o uno para cada uno de los periodos de generación del incremento de valor indicados en el cuadro de porcentajes anuales a aplicar sobre el valor del terreno a efectos del IBI, a fin de obtener la base imponible del impuesto que nos ocupa en esta ocasión.

.:: Ejemplo ::.

El ayuntamiento de Málaga puede fijar el tipo del impuesto hasta en el 30% o bien optar por diferenciar el tipo en función del periodo de generación del incremento; por ejemplo del siguiente modo:

  • Periodo de 1 a 5 años: 30%
  • Periodo de hasta 10 años: 28%
  • Periodo de hasta 15 años: 26%
  • Periodo de hasta 20 años: 24%

La cuota tributaria así obtenida podrá ser objeto de bonificación, a saber:

  • Las ordenanzas fiscales podrán regular una bonificación de hasta el 95% de la cuota del impuesto en las transmisiones de terrenos y en la transmisión o constitución de derechos reales de goce limitativos del dominio realizadas a título lucrativo por causa de muerte a favor de los descendientes y adoptados, los cónyuges y los ascendientes y adoptantes. La regulación de los restantes aspectos sustantivos y formales de esta bonificación se establecerá en la respectiva ordenanza fiscal.
  • La transmisión de la propiedad de terrenos por cualquier título o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio sobre los mismos, que produzca un incremento de valor sujeto y no exento al impuesto sitos en Ceuta o Melilla, determinará el nacimiento del derecho a una bonificación de un 50% en la cuota del impuesto.
  • Bonificación del 95% de la cuota respecto de los incrementos de valor sujetos y no exentos que se les produzcan a las empresas o entidades que desarrollen exclusivamente los objetivos de “Fórum Universal de las culturas Barcelona 2004” según certificación del “Consorcio Organizador del Fórum Universal de las culturas Barcelona 2004”.
  • Bonificación del 95% de la cuota respecto de los incrementos de valor sujetos y exentos que se les produzcan a las empresas o entidades que desarrollen exclusivamente los objetivos de “Año Santo Jacobeo 2004”, según certificación del “Consejo Jacobeo”.
  • Bonificación del 95% de la cuota respecto de los incrementos de valor sujetos y exentos que se les produzcan a las empresas o entidades que desarrollen exclusivamente los objetivos de “Caravaca Jubilar 2003”, según certificación de la “Agencia para el Desarrollo de la Comarca del Noroeste”.

El impuesto se devenga:

  • Cuando se transmita la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por causa de muerte, en la fecha de la transmisión.
  • Cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, en la fecha en que tenga lugar la constitución o transmisión.

No obstante, la norma indica que cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente por resolución firme haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución del acto o contrato determinante de la transmisión del terreno o de la constitución o transmisión del derecho real de goce sobre el mismo, el sujeto pasivo tendrá derecho a la devolución del impuesto satisfecho, siempre que dicho acto o contrato no le hubiere producido efectos lucrativos y que reclame la devolución en el plazo de cuatro años desde que la resolución quedó firme, entendiéndose que existe efecto lucrativo cuando no se justifique que los interesados deban efectuar las recíprocas devoluciones a que se refiere el artículo 1.295 del Código Civil. Aunque el acto o contrato no haya producido efectos lucrativos, si la rescisión o resolución se declarase por incumplimiento de las obligaciones del sujeto pasivo del impuesto, no habrá lugar a devolución alguna.

Pero si el contrato que origina el hecho imponible quedara sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, no procederá la devolución del impuesto satisfecho y se considerará como un acto nuevo sujeto a tributación. Tal mutuo acuerdo se estima que existe en los supuestos de avenencia en acto de conciliación y en el simple allanamiento a la demanda.

En los actos o contratos en que medie alguna condición, su calificación se hará con arreglo a las prescripciones contenidas en el Código Civil. Si fuese suspensiva, no se liquidará el impuesto hasta que ésta se cumpla. Si la condición fuese resolutoria, se exigirá el impuesto, desde luego a reserva, cuando la condición se cumpla, de hacer la oportuna devolución según la regla que se acaba de señalar.

.:: Ejemplo ::.

Doña Sonia M., propietaria de un local comercial en la calle Alcalá de Madrid desde el 5 mayo de 1996, fecha en que lo adquiere por herencia de su padre, lo transmite el 27 de marzo de 2001 a Doña Sofía M., entregando la compradora en el momento de la formalización del contrato 60.000 euros, comprometiéndose a pagar el resto en un plazo de seis años, a razón de 60.000 euros por bienio. Pero llegado el vencimiento del primer plazo, la compradora propone a Doña Sonia M. la resolución del contrato de compraventa a cambio de que no le sea devuelta la cantidad pagada inicialmente, a lo que la misma se aviene. Otros datos: el valor catastral del suelo a fecha del contrato es de 90.000 euros y a fecha del vencimiento del primer plazo es de 75.000 euros. Madrid ha establecido los porcentajes máxim os que le permite la LHL en orden a calcular el porcentaje a aplicar sobre el valor del suelo a efectos de obtener la base imponible, así como el tipo impositivo máximo que la misma norma le permite.

En este caso habría que practicar dos liquidaciones:

  • Una por la compraventa: 90.000 euros (3,7% x 4 años) 30%= 3.996 euros a pagar por Doña Sonia M.
  • Otra por la resolución del contrato: 75.000 euros (3,7% x 1 año) 30% = 832,5 euros a pagar por Doña Sofía.

Respecto de las normas especiales de gestión del impuesto, la LHL señala que los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar ante el ayuntamiento correspondiente la declaración que determine la ordenanza respectiva, conteniendo los elementos de la relación tributaria imprescindibles para practicar la liquidación procedente en los siguientes plazos, a contar desde la fecha en que se produzca el devengo del impuesto:

  • Cuando se trate de actos inter vivos, el plazo será de 30 días hábiles.
  • Cuando se trate de actos por causa de muerte, el plazo será de seis meses prorrogables hasta un año a solicitud del sujeto pasivo.

A la declaración se acompañará el documento en el que consten los actos o contratos que originan la imposición.

La norma faculta a los ayuntamientos para establecer el sistema de autoliquidación por el sujeto pasivo, que llevará consigo el ingreso de la cuota resultante de la misma dentro de los plazos que se acaban de señalar. No obstante, el régimen de autoliquidación queda vedado en los supuestos en que en el momento del devengo los terrenos, aun siendo de naturaleza urbana o integrados en un bien inmueble de características especiales, no tengan fijado valor catastral.

Cuando los ayuntamientos no establezcan el sistema de autoliquidación, las liquidaciones del impuesto se notificarán íntegramente a los sujetos pasivos con indicación del plazo de ingreso y expresión de los recursos procedentes.

Se establece también, en cuanto a la gestión del impuesto, una obligación de comunicación del hecho imponible que se debe efectuar en los mismos plazos que en el caso de los sujetos pasivos y que recae:

  • En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título lucrativo, siempre que se hayan producido por negocio jurídico entre vivos, el donante o la persona que constituya o transmita el derecho real de que se trate.
  • En las transmisiones de terrenos o en la constitución o transmisión de derechos reales de goce limitativos del dominio a título oneroso, el adquirente o la persona a cuyo favor se constituya o transmita el derecho real de que se trate.

Asimismo, los notarios estarán obligados a remitir al ayuntamiento respectivo, dentro de la primera quincena de cada trimestre, relación o índice comprensivo de todos los documentos por ellos autorizados en el trimestre anterior, en los que se contengan hechos, actos o negocios jurídicos que pongan de manifiesto la realización del hecho imponible de este impuesto, con excepción de los actos de última voluntad. También estarán obligados a remitir, dentro del mismo plazo, relación de los documentos privados comprensivos de los mismos hechos, actos o negocios jurídicos que les hayan sido presentados para conocimiento o legitimación de firmas.

3.1. El Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras

Su regulación básica se recoge en los artículos 101 a 104 de la LHL y se trata de uno de los impuestos municipales que la norma califica como de potestativos. Es decir, que el ayuntamiento que desee exaccionarlo deberá aprobar la ordenanza fiscal correspondiente en orden a su ordenación e imposición.

El hecho imponible del impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras está constituido por la realización, dentro del término municipal, de cualquier construcción, instalación u obra para la que se exija la obtención de la correspondiente licencia de obras o urbanística, se haya obtenido o no dicha licencia, siempre que su expedición corresponda al ayuntamiento de la imposición.

Así, la clave radica en la exigencia de la licencia para la realización de la construcción, instalación u obra que se va a ejecutar, con independencia de su obtención.

.:: Ejemplo ::.

Se ha comenzado a ejecutar antes de la concesión de la correspondiente licencia urbanística por parte del ayuntamiento de Palma de Mallorca, la rehabilitación de un edificio destinado a oficinas en la calle Lluis Fabregás de ese municipio. Una vez comenzadas las obras, el ayuntamiento procede a la denegación de la concesión de la licencia y a la ordenación de la finalización de las obras.

A pesar de haber comenzado la ejecución de la obra para la que se ha solicitado la licencia y de que esta última no se haya concedido por parte del ayuntamiento, lo que conlleva no poder llevar a término la rehabilitación planteada, no por ello la operación deja de estar sometida al impuesto sobre instalaciones, construcciones y obras. Ello es así ya que el comienzo de la ejecución de una obra para la que se necesita licencia urbanística determina la sujeción, con independencia de que la licencia llegue a concederse o no.

No obstante, la LHL determina que están exentas las construcciones, instalaciones u obras sujetas al impuesto de las que sean dueños el Estado, las comunidades autónomas o las entidades locales y que vayan a ser directamente destinadas a carreteras, ferrocarriles, puertos, aeropuertos, obras hidráulicas, saneamiento de poblaciones y de sus aguas residuales, aunque su gestión se lleve a cabo por organismos autónomos, tanto si se trata de obras de inversión nueva como de conservación.

Son sujetos pasivos de este impuesto, a título de contribuyente, las personas físicas o jurídicas y las entidades a que se refiere el artículo 33 de la LGT dueños de la construcción, instalación u obra aunque no sean dueños del inmueble sobre el que se realizan las obras. En definitiva, el sujeto pasivo lo es el dueño de la obra, con independencia de si es el dueño del inmueble o no.

Se entiende que es dueño de la construcción, instalación u obra quien soporte los gastos o el coste que comporte su realización.

No obstante, lo característico de este impuesto es el hecho de que crea una figura que es la del sustituto del contribuyente, y así dice que lo es quien solicite las correspondientes licencias o realice las construcciones, instalaciones u obras, si no lo es el propio contribuyente.

En estos casos, quien solicita la licencia o quien realiza la obra, y no su dueño, es quien resulta obligado a realizar cuantas obligaciones se deriven de la realización del hecho imponible, incluso el pago del impuesto, con independencia de que posteriormente, tal y como también señala la norma, pueda exigir la cuota tributaria, al contribuyente, al dueño de la obra.

 

.:: Ejemplo ::.

D. Valero L., propietario de un solar en la localidad de Utebo (Zaragoza), decide proceder a la construcción sobre el mismo de una nave para dar cobijo a su maquinaria agrícola, encargando la misma a la empresa Construcciones SA, que aparte de proceder a la ejecución de la obra, se va a encargar de la tramitación de la solicitud de la correspondiente licencia urbanística.

En este supuesto, el contribuyente por el impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras sería D. Valero L. en calidad de dueño de la obra. No obstante, al ser la propia constructora encargada de la ejecución la que ha solicitado la correspondiente licencia urbanística, será ella, en calidad de sustituto del contribuyente, la que se vea obligada a soportar el pago del impuesto, con independencia de que posteriormente se lo pueda girar a D. Valero.

La base imponible del impuesto está constituida por el coste real y efectivo de la construcción, instalación u obra, del que no forman parte, en ningún caso, el IVA y demás impuestos análogos propios de regímenes especiales, ni tampoco las tasas, precios públicos y demás prestaciones patrimoniales de carácter público local relacionadas con la construcción, instalación u obra, ni tampoco los honorarios de profesionales, el beneficio empresarial del contratista ni cualquier otro concepto que no integre, estrictamente, el coste de ejecución material.

Determinar qué debe entenderse por “coste real y efectivo” no es tarea fácil, aunque puede resumirse en la idea de que comprende el coste del material empleado más el coste del personal que ha intervenido en su ejecución.

La cuota tributaria de este impuesto será el resultado de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen, siendo éste el fijado por cada ayuntamiento, sin que pueda exceder del 4%.

Pero la normativa establece, con carácter potestativo, una serie de bonificaciones aplicables sobre esa cuota que disminuyen la cantidad efectiva a pagar por el sujeto pasivo, tales como:

  • Bonificación del 50% de la cuota en el supuesto de realización de instalaciones, construcciones u obras en Ceuta y Melilla.
  • Bonificación de hasta el 95% a favor de las construcciones, instalaciones u obras que sean declaradas de especial interés o utilidad municipal por concurrir circunstancias sociales, culturales, histórico-artísticas o de fomento del emleo que justifiquen tal declaración.
  • Una bonificación de hasta el 95% a favor de las construcciones, instalaciones u obras en las que se incorporen sistemas para el aprovechamiento térmico o eléctrico de la energía solar para autoconsumo.
  • Una bonificación de hasta el 50% a favor de las construcciones, instalaciones u obras vinculadas a los planes de fomento de las inversiones privadas en infraestructuras.
  • Bonificación de hasta el 50% a favor de las construcciones, instalaciones u obras referentes a las viviendas de protección oficial.
  • Bonificación de hasta el 90% a favor de las construcciones, instalaciones u obras que favorezcan las condiciones de acceso y habitabilidad de los discapacitados.

A excepción de la primera, estas bonificaciones se aplican sobre la cuota minorada en el montante de la bonificación anterior. No obstante, la LHL señala que las ordenanzas regularán si todas algunas de las citadas bonificaciones son o no aplicables simultáneamente.

Por otra parte, es de destacar que el legislador estatal tradicionalmente ha venido estableciendo beneficios fiscales de cara a la promoción de determinados eventos, tales como en la actualidad la bonificación del 95% reconocida a las empresas o entidades que desarrollen exclusivamente los objetivos de “Fórum Universal de las Culturas Barcelona 2004” según certificación del “Consorcio Organizador del Fórum Universal de las Culturas Barcelona 2004”, la bonificación del 95% reconocida a las empresas o entidades que desarrollen exclusivamente los objetivos de “Año Santo Jacobeo 2004” según certificación del “Consejo Jacobeo” y la bonificación del 95% reconocida a las empresas o entidades que desarrollen exclusivamente los objetivos de “Caravaca Jubilar 2003” según certificación de la “Agencia para el Desarrollo de la Comarca del Noroeste”.

Finalmente, señalar que las ordenanzas fiscales podrán regular, como deducción de la cuota íntegra o bonificada del impuesto, el importe satisfecho o que deba satisfacer el sujeto pasivo en concepto de tasa por el otorgamiento de la licencia urbanística correspondiente a la construcción, instalación u obra de que se trate. La regulación de los restantes aspectos sustantivos y formales de la deducción también se deja a la ordenanza fiscal.

La LHL determina que el devengo del impuesto, el nacimiento de la obligación de tributar, se produce en el momento de iniciarse la construcción, instalación u obra, aun cuando no se haya obtenido la correspondiente licencia.

No obstante, hay que tener en cuenta que la cuantificación definitiva de la base imponible no va a poderse realizar en este momento, sino que deberá hacerse en uno posterior, ya que en este momento no se puede conocer cuál es el coste definitivo de la obra. Así, la manera de proceder será la siguiente: en el momento del comienzo de la obra o en caso de obtención de la licencia, se procederá a liquidar provisionalmente la deuda a sabiendas de que se deberá girar una liquidación definitiva tras su finalización.

Un dato importante es el de que, al producirse el devengo en el momento del comienzo de las obras, el coste a tener en cuenta para la determinación de la base imponible será el del precio de mercado de los medios materiales y humanos en esa fecha, con independencia del momento en que se gire la liquidación definitiva.

.:: Ejemplo ::.

Con fecha de 30 de noviembre de 2002, la empresa Construcsa comienza a ejecutar la construcción de un parking en la calle Manuel Candela, de Valencia, cuya licencia le es concedida por el ayuntamiento el 15 de diciembre de ese mismo año. La obra finaliza el 12 de febrero de 2003.

El devengo del impuesto sobre construcciones, instalaciones y obras se producirá en el momento del comienzo de las obras, el 30 de noviembre de 2002, momento en el cual la empresa constructora, que se ha hecho cargo de la gestión de la solicitud de la licencia, procederá al pago de la liquidación provisional que se le gire por parte del ayuntamiento sobre el coste real previsto de la obra. Tras la finalización de la misma, el 12 de febrero de 2003, se procederá a girarle la liquidación definitiva sobre el coste real y efectivo que ha tenido la misma valorado conforme a los precios de mercado a fecha 30 noviembre de 2002.

En esta línea, la LHL cuando regula la gestión del impuesto señala que cuando se conceda la licencia preceptiva o cuando, no habiéndose solicitado, concedido o denegado aún dicha licencia, se inicie la construcción, instalación u obra, se practicará una liquidación provisional a cuenta, determinándose la base imponible:

  • En función del presupuesto presentado por los interesados, siempre que el mismo hubiera sido visado por el colegio oficial correspondiente cuando ello constituya un requisito preceptivo.
  • Cuando la ordenanza fiscal así lo prevea, en función de los índices o módulos que la misma establezca al efecto. Habrá que estar por tanto a lo dispuesto en la ordenanza correspondiente.

Una vez finalizada la construcción, instalación u obra, y teniendo en cuenta el coste real y efectivo de la misma, el ayuntamiento, mediante la oportuna comprobación administrativa, modificará, en su caso, la base imponible determinada a los efectos del giro de la liquidación provisional practicando la correspondiente liquidación definitiva y exigiendo del sujeto pasivo o reintegrándole, en su caso, la cantidad que corresponda.

Señala la LHL que los ayuntamientos podrán establecer en sus ordenanzas sistemas de gestión conjunta y coordinada del impuesto y de la tasa correspondiente al otorgamiento de la licencia urbanística.

Para terminar con esta cuestión, es preciso destacar que la LHL señala que los ayuntamientos podrán exigir este impuesto en régimen de autoliquidación. En estos casos, será el propio sujeto pasivo quien liquide la deuda tributaria y no la Administración, conforme a los datos aportados por el sujeto pasivo. Una vez más habrá que estar a lo estipulado en la ordenanza correspondiente.

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